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王泽国;公司税收筹划方法思考
     纳税人在公司税收筹划的过程中,应该用系统的观点统筹考虑和安排。公司税收筹划是企业经营活动的一部分,目的是使企业财富最大化,因此在公司税收筹划过程中要遵循成本效益原则。

    随着经济的不断发展,市场竞争日趋激烈,企业公司要在激烈的竞争环境中立于不败之地,并且有所发展,不仅要扩大生产规模,提高劳动生产率,增加收入,也要采用新技术、新工艺,对固定资产进行更新改造,减少原材料消耗,降低生产成本。在经济资源有限、生产力水平相对稳定的条件下,收入的增长、生产成本的降低都有一定的限度。故通过税收筹划,降低税收成本成为纳税人的必然选择。

    一、公司税收筹划的特点

    1.合法性。

    公司税收筹划的合法性表现在其活动只能在法律允许的范围内。税法是国家制定的用以调整国家和纳税人之间在征纳税方面的权利与义务关系的法律规范的总称,它是国家依法征税及纳税人依法纳税的行为准则。根据税收法规原则,国家征税必须有法定的依据,纳税人也只需根据税法的规定缴纳其应缴纳的税款。当纳税人依据税法作出多种纳税方案时,根据资本市场中人的自利行为原则,选择税负较低的方案来实施是无可指责的,因为法定最低限度的纳税权也是纳税人的一种权利,纳税人无需超过法律的规定来承担国家税赋。

    2.筹划性。

    由于纳税人的纳税义务是在实际生产经营过程中产生的,如实现或分配净收益后才缴纳企业所得税,销售不动产后才缴纳营业税,其滞后性使得公司税收筹划成为可能。税收是国家宏观调控的重要手段,政府有权通过对纳税义务人、纳税对象、税基、税率作出不同的规定,引导纳税人采取符合政府导向的行为。纳税人则可以在其作出决策之前,明确国家的立法意图,设计多种纳税方案,并比较各种纳税方案的不同税负,挑选出能使企业整体效益达到最大的方案来实施。

    3.目的性。

    公司税收筹划的目的是降低税收支出。企业要降低税收支出,一是可以选择低税负,二是可以延迟纳税时间。不管使用哪种方法,其结果都是节约税收成本,以降低企业的经营成本,这就有助于企业取得成本优势,使企业在激烈的市场竞争中得到生存与发展,从而实现长期赢利的目标。

    二、公司税收筹划的方法

    1.用好、用足优惠政策。目前的优惠政策一般集中在对产业的优惠和对地域的优惠上。例如对软件行业,增值税一般纳税人销售自行开发生产的软件产品,2010年前按17%的法定税率征收增值税,对实际税负超过3%的部分即征即退,由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产。对新办的独立核算的软件开发企业自开业之日起第一年至第二年免征所得税。在广告费的税前扣除上,一般企业只能在销售收入的2%内据实扣除,超过部分可无限期结转,而软件开发企业可自登记成立之日起五个纳税年度内据实扣除,超过五年的,按销售收入的8%扣除。这些政策的出台无疑将对我国的软件行业起到有力的扶植和推动作用。所以,企业在作投资领域的决策时,对各行业可享受税收优惠的比较应成为重要的决策依据之一。

    随着我国经济的迅速发展,我国的税收优惠措施也得到了不断的调整,从单一的降低税率、减免税向加速折旧、亏损结转、投资税收抵免、为国内外企业创造平等的税收环境等多种形式转变。例如1999年颁布的《技术改造国产设备资抵免企业所得税暂行办法》(简称《办法》)就是运用税收优惠鼓励企业搞技术改造,调动企业对科技投入的积极性,拉动经济全面增长的税收政策。《办法》规定:对在我国境内通过银行贷款或自筹资金投资凡符合国家产业政策技术改造项目的企业,其项目所需国产设备投资的40%可以从企业技术改造项目设备购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免;如果当年新增的企业所得税不足抵免时,未予抵免的投资额,可以用以后年度企业比此设备购置前一年新增的企业所得税延续抵免,但抵免的期限最长不得超过五年。可以看出,这些优惠政策实际上是国家拿国库的钱支持企业进行技术改造,促进企业以科技打造核心竞争力。优惠政策的实施可以极大地缓解企业技术改造资金不足的紧张局面。同时,《办法》强调了允许抵免的国产设备是指国内企业生产制造的生产经营性设备,不包括从国外进口的以“三来一补”方式制造的设备,这对引导企业购买国内商品、拉动内需也有着积极的促进作用。但是《办法》也规定要用新增的所得税来抵免投资额,这样有利于激励企业创造更多净利来争取享受这一优惠政策,同时也有利于约束企业的盲目投资。所以,有计划进行技术改造的企业都可把如何享受更多的投资税收抵免作为公司税收筹划的重点。因此,要把握国家政策的宏观走向,顺应国家的产业导向,对政府政策作出积极反应,尽量享受国家的优惠政策是公司税收筹划的首选。

    2.将高纳税义务转化为低纳税义务。当同一经济行为可以采用多种方案实施时,纳税人尽量避开高税负的方案,将高纳税义务转化为低纳税义务,以获得税收收益。如某综合性经营企业是增值税一般纳税人,其销售建筑装饰材料的同时可提供装修服务,这就发生了销售货物和提供不属于增值税规定的劳务的混合销售行为。税法规定,混合销售行为应当征收增值税,其销售额应是货物与非应税劳务的销售额的合计,且该混合销售行为涉及的非应税劳务所用购进货物的进项税额,凡符合条例规定的,准予从销项税额中抵扣。可见,若这两项业务不分开核算,将合并征收17%的增值税,而由于劳务可抵扣的进项税额相对较少,使得企业的税负加重;如果经过公司税收筹划,将装修施工队变成独立的子公司,则按照现行营业税征收规定,装修业务的税率将由原来的17%降为3%,税负明显降低。又如,在对个人独资企业和合伙企业的生产经营所得计缴个人所得税时,由于采用的是5%-35%的五级超额累进税率,边际税率最高达到35%,这样使得同样是一元钱的所得,由于所处的收入区间不同而享受的税收待遇不同。所以,若能在高利润的年份,通过延期纳税,降低应纳税所得额的绝对值,则可有效地降低边际税率,从而达到减轻税负的目的。

    3.延期纳税。延期纳税可以把现金留在企业,用于周转和投资,从而节约筹资成本,有利于企业经营。在利润总额较高的年份,延期纳税可降低企业所得税的边际税率。同时,由于资金具有时间价值,纳税人得到的延期税收收益等于延期缴纳的所得税乘以市场利率。

    延期纳税的方法一般有:①根据税法“在被投资方会计账务上实际作利润分配处理时,投资方应确认投资所得的实现”的规定,可以把实现的利润转入低税负的子公司内不予分配,同样可以降低母公司的应纳税所得额,达到延期纳税的目的。②在预缴企业所得税时,按税法“纳税人预缴所得税时,应当按纳税期限的实际数预缴。按实际数预缴有困难的,可以按上一年度应纳税所得额的1/12或1/4,或者经当地税务机关认可的其他方法分期预缴所得税。预缴方法一经确定,不得随意改变”的规定,纳税人可事先预测企业的利润实现情况,如果预计今年的效益比上一年好,可选择按上一年度应纳税所得额的一定比例预缴,反之,则按实际数预缴。

    三、公司税收筹划应有系统的观点

    纳税人在公司税收筹划的过程中,应该用系统的观点统筹考虑和安排。公司税收筹划是企业经营活动的一部分,目的是使企业财富最大化,因此在公司税收筹划过程中要遵循成本效益原则。例如,上例中的某综合性经营企业将混合销售行为分开核算后,装修业务的税负是有所降低的,但因为要求与销售材料业务分开核算,相应得安排专门的管理人员和核算人员,这需要一笔额外的开支。如果分开核算产生的税收收益不足以弥补额外开支,则这项公司税收筹划是不经济的。又如,可享受定期减免税收优惠政策的公司,为了最大限度地利用税收优惠,可以在企业筹建初期设为子公司,等到经营利润足够大时再改设为母公司,这样可以使实际享受的税收优惠因利润的增大而增大。但是对于资金短缺的企业来说,出现利润之初便改设为子公司,虽然享受的税收优惠较小,但是相当于立即获得了一笔宝贵的周转资金,况且资金具有时间价值,以后获得的税收优惠要用贴现率贴现后才能与早期获得的税收优惠相比较。再如,企业在进行发行股票或者发行债券的筹资方式的决策时,因为红利在税后扣除,而利息费用可在税前扣除,所以从税收的角度看,应该采取发行债券的筹资方式。但是,如果发行债券会使企业的资产负债率过高,则不宜采用。因为太高的资产负债率会加大企业的财务负担,削弱企业的再筹资能力,大大增加企业的财务风险,极易造成企业的“蓝字破产”。这时,虽然企业有了税收收益,但加大的财务风险又降低了企业的市场价值,不符合追求企业财富最大化的原则。因此,在公司税收筹划时,要运用风险与报酬的原理及差额分析法对每一纳税方案进行全面测算。