来源：涉外税务
内容摘要：在税务稽查中取得的各种证据是做出税务行政处理决定的最直接的依据。目前，我国在税务稽查取证的实践中存在取证不够确凿、充分；手段和方式相对单一；取证权限不足、取证工作难度大；取证后的证据保管不力等问题。针对这些问题，本文提出了相关的建议。
在实施具体行政处理决定时，行政主体必须遵循先取证、后裁决的原则，在充分、全面掌握证据、查明事实真相的基础上，依法做出行政处理决定。同时，在行政诉讼中，行政诉讼的证据主要由被诉行政主体提供。因此，在税务行政行为中，税务稽查取得的各种证据不仅是支持税务处理决定、税务行政处罚决定最直接的依据，还是在税务行政诉讼中承担举证责任的一个不可或缺的因素。在注重行政法治的今天，税务稽查的证据收集工作就显得格外重要。
一、税务稽查中的证据能力
证据能力是法学界和法律实践中用来表述证据基本属性的概念，通常阐释为证据的关联性、合法性和真实性。在税务稽查实践中，证据能力直接影响到证据对案件的证明效果，决定着证据是否能够证明事实真相。
（一）关于证据的关联性
证据的关联性，即作为证据内容的事实与待证案件事实之间存在的某种客观联系，具有对案件事实加以证明的实际能力。在税务稽查实践中，要注意把没有证明关系的证据在认证时直接予以排除。对有证明关系的证据，要根据其关联程度（直接的关联性还是间接的关联性）做出不同的区分：直接证据（具有直接联系的证据）可以单独使用，以证明案件事实；间接证据（具有间接联系的证据）不能单独作为证据使用，必须有其他证据印证才能对案件起证明作用；无关联性的证据不能被采用。
（二）关于证据的合法性
证据的合法性是指证据符合法律的规定，包括调查、收集证据的主体合法，程序合法，手段权限合法，证据形式和内容符合法定要求，证据的适用符合法律规定。税务人员应当根据稽查案件的具体情况，从以下方面审查证据的合法性：税务稽查证据是否符合法定形式；税务稽查证据的取得程序是否符合法律、法规、规章的要求（程序合法是认定证据合法的重要标准，违反法定程序往往导致证据的排除）；是否有影响证据效力的其他违法情形，在此主要针对证据是否存在侵犯纳税人合法权益的情形。对不具备合法性的证据应予以排除。
（三）关于证据的真实性
证据的真实性是指证据材料所反映的案件事实是否与客观事实一致。对证据进行真实性审核认定是综合认定案件事实的基础。不具有真实性的证据不能作为定案的依据，应当直接予以排除。税务人员应当根据稽查案件的具体情况，从以下方面审查证据的真实性：证据形成的原因；发现证据时的客观环境；证据是否为原件、原物，复制件、复制品与原件、原物是否相符；提供证据的人或证人与当事人是否具有利害关系；影响证据真实性的其他因素。
二、目前我国税务稽查取证工作中存在的问题
（一）税务稽查取证不够确凿、充分
确凿、充分的证据不仅是税务机关查处涉税案件的依据，同时也是行政复议和行政诉讼中税务行政决定得以维持的保证。但在税收实践中，税务稽查人员在对当事人某一涉税违法事实提取证据的过程中，往往只注意到最明显、最直接的证据，却忽视提取其他相关重要证据。例如，若证明一笔销售收入未缴纳相关税金，只提取该收入的原始凭证是不够的，因为它只能说明企业发生了一项经营业务，应当将该收入未计提税金的会计处理过程全部提取，形成一个完整的证据链，这样才可以给案件的处理提供充分的证据保障。
（二）税务稽查取证手段和方式相对单一
按照《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征管法》）第五十四条的规定：税务机关在对纳税人进行税务检查时可以行使查账权、实地检查权、责成提供资料权、询问权、商品货物流通环节检查权、存款账户和储蓄存款的查询权等。第五十八条规定：税务机关调查税务违法案件时，对与案件有关的情况和资料可以记录、录音、录像、照相和复制。但是，目前税务机关在检查中经常运用的只有查账、实地检查和询问等方式，认定案件事实的证据也相应以书证和调查询问笔录的形式提取，对于视听材料、实物证据等证据类型的使用还仅限于个别案例。其他如现场笔录、鉴定结论等证据类型，由于主、客观方面的原因，则运用得更少，取证角度非常狭窄，这在一定程度上影响了税务稽查工作的质量。
（三）税务稽查单位取证权限不足，取证工作难度大
目前，我国的偷逃税情况比较严重，不法纳税人的作案手段五花八门：有的设“两套账”；有的以种种借口不提供全部资料；有的甚至拒不提供或擅自销毁账簿、记账凭证等资料。对上述不法纳税人偷逃国家税款的行为，税务稽查人员依法律所提供的权限往往束手无策。依照法律规定，稽查人员不能强行打开保管账簿、凭证资料、商品货物的保险柜、仓库等进行检查，只能提请公安机关配合。在这个过程当中，取证的最佳时机往往被错过了。因此，由于稽查取证权限的不足，税务稽查人员有时不能及时取得确凿、充分的证据或根本无法取得证据，使得违法者只需付出很小的代价就能偷逃国家大量的税款，税务稽查对税收违法行为的震慑作用由此大打折扣。
（四）取证后的证据保管不力
证据保管是取证工作的重要环节，提取了证据材料并不等于取证工作的结束。取证的目的是用这些证据来证明案件事实，无论在时间上还是在空间上，提取证据和最后使用证据之间都有一定的距离。因此，妥善保管已提取的证据材料非常重要。实际工作中，有的案件案情复杂，收集的证据较多，如果在采取扣押、查封等税收保全措施时由于被查封、扣押商品的特殊性和税务机关没有妥善的证据保管措施等，就会导致证据损失破坏的情况，给认定案件事实带来了新的困难。在这种情况下形成的税务处理决定一旦被提起行政复议或诉讼，作为被申请人或被告人的税务机关就将陷入非常被动的局面。
三、完善税务稽查取证工作的建议
（一）加强技能培训，提高办案水平
税务机关应加强对税务稽查人员的技能培训，规范稽查文书的使用，从而使税务稽查工作的整体质量得到提高。要根据偷、逃、骗、抗税违法行为的作案手段，结合纳税人多元化的经营生产方式进行重点剖析。强化办案意识、提高办案能力、培养办案能手，为查办税收违法案件、发挥税务稽查的职能作用提供有力保障。
（二）完善调查取证工作制度，规范取证行为
《税收征管法》和《税务稽查工作规程》对税务稽查取证工作的实体、程序、方法等都做出了原则性规定。在税务稽查取证工作实践中，我们应以这些原则为基础，以《行政诉讼法》、《行政复议规则》和《行政处罚法》的有关规定为依托，结合工作实际，研究各种证据的特点，以司法审查的尺度为标准，制定有关证据收集、审查判断、保管使用等工作制度，使相关税收法律法规更具操作性，保障取证工作有法可依、有章可循。在此基础上，还应该进一步规范取证行为，充分发挥取证在税务稽查中的重要作用，有效提高检查办案质量。
（三）加强税务稽查管理的科技含量
在数字化时代，企业会计电算化已成为不可阻挡的趋势，尤其是外资企业，应用财务软件进行会计核算的情况非常普遍。会计数据的可随时更改性和会计资料的无纸化给传统意义上的取证工作带来了新的挑战。针对这种情况，税务机关一方面应加强对这些企业的监管，依法建立电子文档的备案制度；另一方面，应积极研发税控装置系统，研究有关财务软件的使用方法、核算特点、数据生成方式和逻辑关系等，比照不同的行业对企业进行电子稽查，解决部分行业难以取证的问题。同时，应加强对税务稽查人员会计软件知识的培训，以现代化科技手段来提高稽查取证的工作质量。
